gototopgototop

Современные концепции управленческого учета - система LCC

Соколов Андрей Юрьевич - д.э.н., профессор кафедры управленческого учета и контроллинга Казанского государственного финансово-экономического института (КГФЭИ).

Якупов Ильяс Замирович - к.э.н., начальник группы отдела кредитования региональных клиентов Урала и Сибири Управления кредитования региональных клиентов Дирекции кредитования корпоративных клиентов КИБ ОАО "АЛЬФА-БАНК".

Аннотация: Данная статья посвящена освещению ключевых проблем в области производственного учета и планирования. Рассмотрены объекты управленческого учета, к которым применим метод LCC. Исследована сущность метода управленческого учета затрат и результатов по стадиям жизненного цикла продукта LCC и представлена концептуальная модель LCC на основе принципов процессного подхода и определения целевой себестоимости продукта.

Ключевые слова: управленческий учет, стадии жизненного цикла продукта, бюджетирование, затраты, виды деятельности, метод, система.

Развитие методологии и методов управленческого учета происходит, в первую очередь, под воздействием все более возрастающих требований, предъявляемых к информации со стороны собственников и менеджеров компаний. Перед бухгалтерами-аналитиками все более остро стоят задачи по созданию таких методов управленческого учета, которые бы позволили менеджерам компаний наиболее полно и комплексно реализовать на практике идеи, заложенные в современных управленческих концепциях, стратегиях и теориях управления.
В последнее годы в Японии, США и в некоторых европейских странах, все большую популярность получает метод управленческого учета затрат по стадиям жизненного цикла продукции – life-cyclecosting (LCC). В основе лежит идея о том, что весь мир и отдельные системы постоянно обновляются и проходят в своем развитии различные стадии от зарождения до смерти или перевоплощения, но уже в новом качестве. Любой существующей системе присуще свойство развиваться, адаптироваться, а следовательно, и меняться. На смену ушедшим приходят новые поколения людей и технологий, экологических, социокультурных и экономических систем. Поэтому концепция жизненных циклов в последнее время все более широко начинает использоваться в учетной науке.
В настоящее время методику расчета жизненных циклов можно применить как к организации в целом, так и к отдельным проектам (например, инвестиционным), машинам и оборудованию, клиентам (покупателям), а также непосредственно к самим продуктам (см. рис. 1).

Рис 1. Объекты управленческого учета, к которым применим
метод LCC
Одно из первых упоминаний термина «исчисление затрат по стадиям жизненного цикла» («lifecyclecosting»), было в 1965 году в докладе под названием «Исчисление затрат по стадиям жизненного цикла в поставках оборудования» подготовленным Вашингтонским Институтом управления и логистики (LogisticManagementInstitute, Washington, D.С.) специально для помощника министра обороны США. Основной упор в данном докладе делался на необходимость изучения и анализа совокупных затрат, связанных с покупкой и последующей работой оборудования, которое используется вооруженными силами США. Другими словами, методика LCC в то время в основном ограничивалась анализом затрат не всего осуществляемого проекта, а только закупаемого оборудования.Начиная с 80-х годов ХХ века, данная концепция нашла применение на практике в производственном секторе США и специалисты по управленческому учету в  дополнении к уже традиционному анализу стоимости оборудования стали использовать LCC в процессе проектирования нового продукта и для оценки эффективности различных проектов. Следовательно, в настоящее время концепция LCC объединяет сразу несколько отдельных направлений исследования.
Основная идея концепции калькулирования затрат по стадиям жизненного цикла продукта (LCC) состоит в том, что процесс калькулирования осуществляется путем включения в себестоимость продукта всех затрат связанных с ним на протяжении всего времени его жизни, начиная с момента разработки первого опытного образца и заканчивая выводом продукта с рынка. Другими словами, данная концепция предлагает учитывать и соотносить с отдельным продуктом как затраты производственного этапа жизненного цикла продукта, так и допроизводственные и послепроизводственные затраты, связанные с выпуском определенного продукта для выработки различных управленческих решений.
На практике затраты, появление которых обусловлено существованием определенных продуктов, часто с ними не увязываются. Например, затраты на услуги аналитического отдела, сотрудники которого принимали участие в процессе определения будущей стоимости продукта на стадии его проектирования и разработки, как правило, не относятся на тот продукт. Они необоснованно трактуются в качестве накладных затрат и списываются на уменьшение доходов отчетного периода или распределяются между всеми выпускаемыми продуктами в отчетном периоде.
Это приводит к тому, что в себестоимость продукта такие затраты либо не включаются, либо включаются, но в искаженном виде. Следовательно, многие статьи затрат не попадают в сферу применения процедур управленческого учета, направленных на оптимизацию себестоимости продукции. Другими словами, связь между затратами продукта на всех этапах жизненного цикла продукта нарушается.
В результате отсутствия единого комплексного подхода к сбору, обработке и обобщению информации о затратах по продукту на протяжении всего его жизненного цикла происходит серьезное искажение величины показателя себестоимости, являющегося индикатором, отражающим стоимость выпуска продукта, что потенциально может привести к принятию неверных управленческих решений. Кроме того, недостатком большинства традиционных методов управленческого учета затрат является то, что концептуально они направлены на сохранение и поддержание существующего положения вещей. В частности, основной упор делается на простое недопущение роста затрат, в то в время как на повышение потребительской стоимости производимой продукции и, как следствие, повышение степени удовлетворенности и лояльности потребителей – с другой, особого внимания не обращается.
На рисунке 2 представлены стадии и этапы жизненного цикла продукта (ЖЦП), которые целесообразно выделять в рамках управленческого учета затрат.
Отметим, что не все продукты строго соответствуют представленной модели. Некоторые из них терпят неудачу на ранних стадиях и впоследствии имеют усеченный жизненный цикл, у других продуктов определенные этапы не столь выражены и заметны. Поскольку жизненный цикл каждого продукта уникален, он может состоять из этапов, различающихся как по времени их протекания, так и по составу производимых работ (подэтапов) и решаемых задач.

Рис. 2. Стадии и этапы жизненного цикла продукта в системе управленческого учета

Такая информационная система позволит менеджерам компаний на всех уровнях управления принимать экономически обоснованные взвешенные решения в области создания, производства, продвижения продуктов, проведения маркетинговой политики по продуктам, политики в области инноваций, НИОКР, использования различных стратегий завоевания и удержания рынка.
Выделим основные элементы системы управленческого учета затрат и результатов по стадиям жизненного цикла продукта: бюджетирование (планирование) затрат в разрезе стадий жизненного цикла продукта (LifeCycle СostBudgeting), учет фактических затрат по стадиям жизненного цикла (LifeCycleCostAccounting), управленческий контроль затрат и результатов по стадиям жизненного цикла продукта (LifeCycleCostControl) и анализ затрат жизненного цикла продукта (LifeCycleCostAnalysis). Элементы данной системы представлены на рисунке 3.
Все элементы системы тесно взаимосвязаны. Именно эта взаимосвязь позволяет определить контуры создаваемой на предприятии системы управленческого учета затрат и результатов по стадиям жизненного цикла продукта.

Рис. 3.  Компоненты системы управленческого учета LCC

Состав затрат стадий жизненного цикла продукта (ЖЦП) представлен на рисунке 4.

Рис. 4. Состав затрат, формируемых на стадиях жизненного цикла
продукта
В рамках допроизводственной стадии жизненного цикла продукта следует учитывать затраты, без несения которых не может быть осуществлен переход на производственные этапы жизненного цикла продукта. Другими словами, это затраты, которые необходимо произвести до начала серийного выпуска продукта. Следует отметить, что затраты допроизводственной стадии жизненного цикла продукта могут возникать как до запуска продукта в серийное производство (или создания установочной серии), так и после этого. Примером таких затрат являются затраты на сертификацию продукции. В частности, на предприятии, осуществляющим выпуск холодильников, один раз в три года проводятся повторные государственные сертификационные испытания всей холодильной продукции и два раза в год осуществляется гигиенический контроль используемых в производстве продукции материалов.
К затратам производственной стадии жизненного цикла продукта относятся затраты, обусловленные технологией и организацией производства.В состав этих затрат включаются затраты по оплате труда рабочих, участвующих в производственном процессе, наладчиков и операторов оборудования, то есть практически всего персонала производственного цеха. В эту группу также включаются затраты на сырье и материалы, часть накладных затрат производственного цеха, связанных с электроэнергией, ремонтом и обслуживанием оборудования.
В рамках этой стадии учитываются (планируются) затраты, связанные со всем комплексом работ по гарантийному сервисному обслуживанию клиентов, а также затраты, возникающие при снятии продукта с производства. Учет таких затрат целесообразно вести в рамках МВЗ по видам деятельности продуктам. Местами возникновения затрат, как правило, выступают подразделения предприятия, осуществляющие работы по гарантийному сервисному обслуживанию клиентов. На предприятии, производящем холодильники таким МВЗ будет отдел сервисного обслуживания (ОСО).
Представленная модель LCCможет быть интегрирована с элементами следующих методов и концепций управленческого учета: целевого учета затрат и результатов (таргет-костинг), процессно-ориентированного учета затрат (activity-basedcosting (ABC)), нормативного учета затрат (метода стандарт-кост), концепции «кайзен-костинг».Интегрирование элементов метода «таргет-костинг» в систему LCC поможет минимизировать затраты, связанные с выпуском продукта на протяжении его жизненного цикла и придаст целевую направленность всей учетной системе. Классическая система нормативного учета (стандарт-кост), несмотря на серьезные критические замечания, появившиеся в ее адрес в последнее время, продолжает оставаться эффективным инструментом, позволяющим решать многие вопросы, стоящие перед организацией в области управления затратами.Применение концепции «кайзен-костинг»необходимо для обеспечения соответствующего уровня целевой себестоимости продукта на производственной стадии его жизненного цикла и определения возможностей снижения затрат до требуемого целевого уровня.  
Для формирования информации о затратах в аналитических разрезах предприятиям необходимо усовершенствовать систему аналитического учета затрат.
В таблице 1 представлена рекомендуемая аналитическая структура затрат к каждой стадии жизненного цикла продукта.
Таблица1
Рекомендуемая аналитическая структура затрат в рамках ведения управленческого учета затрат и результатов по стадиям жизненного цикла продукта
№ п/п    Стадии и этапы жизненного цикла продукта    Аналитическая структура затрат
1.    Допроизводственная стадия ЖЦП. Этап: исследования, разработки, планирования и проектирования продукта    По продуктам;
по продуктовым линиям;
по функциям продуктов (в том числе критерию создания ценности – с точки зрения потребителя или производителя);
по компонентам продуктов;
по местам возникновения затрат допроизводственного этапа ЖЦП;
по видам деятельности (процессам);
по элементам;
по заказам;
по клиентам.
2.    Производственная стадия ЖЦП.
Этапы: внедрения продукта на рынок, роста объемов продаж, зрелости продукта, спада продаж.    Дополнительно к аналитической структуре затрат допроизводственной стадии ЖЦП:
по отношению к объему производства (постоянные и переменные);
по уровню прогнозируемости (нормируемые и программируемые затраты);
по уровню контролируемости (контролируемые, условно контролируемые и не контролируемые);
по вариативности  (в пределах целевых норм и отклонения от целевых норм).
3.    Послепроизводственная стадия ЖЦП.
Этапы: послепродажного обслуживания и поддержки клиентов, снятия продукта с производства, прекращения продаж, вывода продукта с рынка.     По продуктам;
по продуктовым линиям;
по функциям продуктов (с точки зрения того, какая из функций генерирует большую величину затрат данного этапа ЖЦП);
по компонентам продуктов;
по местам возникновения затрат;
по видам деятельности (видам ремонта и т.д.);
по клиентам;
по уровню прогнозируемости (нормируемые и программируемые затраты);
по уровню контролируемости (контролируемые, условно контролируемые и не контролируемые);
по вариативности  (в пределах целевых норм и отклонения от целевых норм)

Ведение аналитического учета затрат в представленных разрезах позволит менеджерам предприятия принимать экономически обоснованные управленческие решения оперативного и стратегического характера. Так, например, виды деятельности должны полностью охватывать все процессы, связанные с разработкой, постановкой на производство, серийным выпуском, сервисным обслуживанием и снятием продукта с производства. При этом конкретные виды деятельности должны выбираться с учетом их стоимости, места возникновения и роли в общем технологическом процессе, протекающем на том или ином этапе жизненного цикла продукта. В частности для предприятия, производящее холодильное оборудование такими видами деятельности будут: создание научно-технической документации, проектирование и изготовление оснастки, приобретение и проведение исследовательских испытаний образца-аналога, изготовление опытных образцов продукции, проведение заводских испытаний, сертификация (в т.ч. проведение приемочных испытаний), ремонт и обслуживание производственного оборудования, изготовление боковых панелей холодильной продукции, изготовление внутренних шкафов холодильной продукции, изготовление компонентов внутреннего шкафа холодильной продукции, установка панели управления, заливка шкафа и установка сильфонной трубки, ваккумирование, обжим заправочной трубки и заправка хладоном, сбор и обработка информации о гарантийных случаях, хранение запасных частей для осуществления гарантийного и послегарантийного ремонта, ведение управленческого учета. Данные виды деятельности являются существенными с точки зрения величины понесенных затрат для рассматриваемого предприятия (рис.5).

Рис. 5. Основные виды деятельности предприятия по  производству холодильников

Таким образом, система управленческого учета затрат по стадиям жизненного цикла продукта (LCC), основанная на интеграции элементов планирования, учета, анализа и контроля, а также отдельных элементов методов различных систем управленческого учета, призвана стать гибким эффективным инструментом информационной поддержки принятия комплексных управленческих решений оперативного и стратегического характера.

Список литературы:

1. Ивашкевич В.Б. Бухгалтерский управленческий учет/ В.Б.  Ивашкевич. – М.: Магистр, 2008. – 574 с.
2. Bernard A. Methods and tools for effective knowledge Life-Cycle-Management / A. Bernard, S. Tichkiewitch. – Verlag Berlin Heidelberg, 2009. – 580 p.
3. Scarlett R.C. Management Accounting – Performance Management / R.C. Scarlett, C. Wilks – CIMA, London. – 2001.

Интересная статья? Поделись ей с другими:

Внимание, откроется в новом окне. PDFПечатьE-mail

Отправить статью

...

Форма оплаты

Номер статьи, присвоенный редакцией
Количество страниц в статье
Количество экземпляров журнала
Доставка: РФСНГ
Скидка (%)
Заказать свидетельство о публикации
1. Стоимость публикации каждой страницы статьи составляет 200 рублей.
2. Стоимость каждого экземпляра журнала, включая его печать и доставку, составляет 350 рублей для России и 420 рублей для стран СНГ.
3. Стоимость свидетельства о публикации составляет 120 рублей

Реквизиты для оплаты через банк